I. Giriş
14 Şubat 2025 tarihli ve 32813 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İşletmenin Muhasebesiyle İlgili Olmayan Ticari Defterlerin Elektronik Ortamda Tutulması Hakkında Tebliğ (“Tebliğ”) ile pay defteri, yönetim kurulu karar defteri, müdürler kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve müzakere defteri gibi işletmenin muhasebesi ile ilgili olmayan ticari defterlerin elektronik ortamda oluşturulması, saklanması ve ibraz edilmesini sağlayan bir sistem olarak Elektronik Ticari Defter Sistemi (“ETDS”) yürürlüğe girmiştir.
Bu düzenleme, Türk ticaret hayatının dijitalleşmesi için önemli bir aşamadır. Bu makalede öncelikle ETDS’nin hukuki çerçevesi ve uygulama esasları incelenecek, ardından birleşme, bölünme ve tür değişikliği işlemleri sırasında ETDS’nin nasıl uygulanacağı, defterlerin kapanması, devri ve yeni kurulan tüzel kişiliklerin yükümlülükleri hukuki açıdan ele alınacaktır.
II. ETDS’nin Hukuki Çerçevesi
ETDS’nin hukuki dayanağı, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (“TTK”) 64. maddesinin 3. ve 4. fıkraları ile 210. maddesinde düzenlenmiştir. TTK’nın 64/3. maddesi uyarınca ticari defterlerin elektronik ortamda tutulabilmesi Ticaret Bakanlığı (“Bakanlık”) iznine tabidir. Aynı maddenin 4. fıkrası, Bakanlığa işletmenin muhasebesi ile ilgili olmayan ticari defterlerin elektronik ortamda tutulmasına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi tanımaktadır. Bu yetkiye dayanılarak çıkarılan Tebliğ, söz konusu defterlerin elektronik ortamda düzenlenmesi ve saklanmasına ilişkin teknik ve idari esasları ayrıntılı biçimde belirlemiştir.
Tebliğ’e göre, ETDS’ye geçiş süreci kademeli olarak düzenlenmiştir. Bu kapsamda, 1 Ocak 2026 tarihinden itibaren kurulacak tüm şirketler kuruluş tarihleri itibarıyla, kuruluşu ve esas sözleşme değişikliği Bakanlık iznine tabi olan şirketler ise 1 Temmuz 2025 tarihi itibarıyla işletmenin muhasebesiyle ilgili olmayan defterlerini elektronik ortamda tutmakla yükümlüdür. Mevcut şirketler ve 1 Ocak 2026 tarihinden önce kurulacak şirketler açısından ise, işletmenin muhasebesiyle ilgili olmayan ticari defterlerin elektronik ortamda tutulması isteğe bağlı bırakılmıştır. Elektronik ortama geçiş yapan şirketler fiziki defter tutma yöntemine geri dönemeyecek, defterlerin elektronik ortamda tutulması sürekli bir yükümlülük olarak devam edecektir.
Sisteme, Bakanlık tarafından sunulan etds.ticaret.gov.tr adresinden erişim sağlanmakta olup, girişler e-Devlet kapısı üzerinden elektronik imza, mobil imza veya internet bankacılığı kimlik doğrulama yöntemleri ile gerçekleştirilmektedir. ETDS’de oluşturulan defterler üzerinde işlem yapma yetkisi, şirketin yönetim organı veya yönetici ortakları tarafından belirlenen sistem kullanıcılarına münhasırdır. Bu kullanıcılar, şirket tarafından usulüne uygun şekilde yetkilendirilmiş ve sisteme kaydedilmiş gerçek kişilerden oluşur. Bu kişiler yetkilendirmeleri kapsamında defter kayıtlarını oluşturma, güncelleme, silme ve görüntüleme işlemlerini yapabilmektedir. ETDS, veri bütünlüğünü ve değişmezliğini sağlayan teknik altyapısı sayesinde ticari defterlerin delil niteliğini güçlendirmekte ve ibraz kolaylığı sunmaktadır.
III. Yeniden Yapılandırma İşlemlerinde ETDS’nin Uygulanması
Elektronik defter uygulamasının hayata geçirilmesi, şirketlerin birleşme, bölünme ve tür değiştirme gibi yeniden yapılanma süreçlerinde elektronik defterlerin nasıl yönetileceği ve arşivleneceği gibi hususları doğrudan etkilemektedir. Ticaret Bakanlığı İç Ticaret Genel Müdürlüğü’nce 17 Haziran 2025 tarihinde yayımlanan “100 Soruda ETDS” başlıklı rehberde bu işlemlere ilişkin ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir. Birleşme, bölünme ve tür değişikliği işlemleri, TTK’nın 136 ve devamı maddelerinde ayrıntılı şekilde düzenlenmiş olup şirketlerin tüzel kişiliklerinde ve defter düzenlerinde köklü değişikliklere yol açmaktadır.
i) Birleşme İşlemlerinde ETDS’nin Uygulanması
Devralma yoluyla birleşme işlemlerinde, devrolunan şirketin tüzel kişiliği sona ererek devrolunan şirketin malvarlığı aktif ve pasifleriyle birlikte külli halefiyet yoluyla devralan şirkete intikal etmektedir. Bu kapsamda, tüzel kişiliği sona eren devrolunan şirketin ticaret sicilinden terkin edilmesiyle birlikte ETDS üzerinde tutulan tüm defterleri kapanmakta, devralan şirketin defterleri ise aynı şekilde devam etmektedir. Birleşmeye ilişkin yönetim kurulu kararları, genel kurul kararları ve sermaye artırımı gibi tüm işlemler devralan şirketin ETDS’deki defterlerine kaydedilmektedir. Elektronik ortamda defter tutan bir şirket ile fiziki ortamda defter tutan bir şirketin birleşmesi hâlinde, birleşme sonrası defterlerin hangi usulle tutulacağı hususunda devralan şirketin defter tutma yöntemi esas alınmaktadır.
Yeni kuruluş yoluyla birleşme işlemlerinde ise, birleşmeye katılan tüm şirketlerin tüzel kişiliği sona ererek bu şirketlerin tüm malvarlığı aktif ve pasifleriyle birlikte kül halinde yeni kurulan şirkete intikal etmektedir. Bu nedenle birleşmeye katılan şirketlerin tüzel kişiliklerinin sona erip ticaret sicilinden terkin edilmeleriyle birlikte, bu şirketlerin ETDS’de tutulan tüm defterleri eş zamanlı olarak kapanmakta ve yeni kurulan şirketin 1 Temmuz 2025 itibarıyla kurulması ve Bakanlık iznine tabi olması halinde ise ETDS’de defter tutması zorunlu hâle gelmektedir. Birleşmenin 1 Ocak 2026 sonrasında gerçekleşmesi hâlinde yeni şirketin ETDS’ye kayıtlı defter tutma yükümlülüğü mutlak olacaktır.
ii) Bölünme İşlemlerinde ETDS’nin Uygulanması
Elektronik ortamda defter tutan bir sermaye şirketinin tam veya kısmi bölünme suretiyle yeniden yapılandırılması, defter tutma yükümlülüklerinin hukuki niteliği bakımından ayrı bir değerlendirmeyi zorunlu kılmaktadır. TTK’nın ilgili hükümleri uyarınca, bölünme sonucunda yeni bir şirketin kurulması hâlinde, söz konusu yeni tüzel kişilik bakımından “yeni kuruluş” hükümleri uygulanır.
Tam bölünme hâlinde, bölünen şirketin tüm malvarlığı belirli bölümlere ayrılarak diğer şirketlere devredilmekte ve bu nedenle bölünen şirketin tüzel kişiliği sona ererek ticaret sicilinden terkin edilmektedir. Buna karşılık, kısmi bölünmede yalnızca malvarlığının belirli kısımları devredildiğinden, bölünen şirket tüzel kişiliğini muhafaza eder ve faaliyetlerini sürdürebilir. Bölünme sonucunda kurulan yeni şirketler bakımından, 1 Temmuz 2025 – 31 Aralık 2025 tarihleri arasında kuruluş işlemlerini tamamlamış olmaları ve Bakanlık iznine tabi olmamaları hâlinde, defterlerin elektronik veya fiziki ortamda tutulması konusunda seçimlik hak tanınmıştır. Ancak 1 Ocak 2026 tarihinden itibaren kurulan şirketler yönünden elektronik defter tutma yükümlülüğü emredici nitelik kazanmış olup, fiziki ortamda defter tutulması imkânı ortadan kalkmıştır.
Öte yandan, bölünen şirketin malvarlığının hâlihazırda faaliyette bulunan bir sermaye şirketine devredilmesi durumunda, devralan şirketin defter tutma usulü esas alınır. Devralan şirketin elektronik defter uygulamasına tabi olması hâlinde, devralma sonrasında da aynı usulün devamı zorunludur. Ne var ki, devralan şirketin defterlerini fiziki ortamda tutuyor olması hâlinde, malvarlığının bir kısmını devraldığı şirketin elektronik defter uygulamasına tabi olması tek başına elektronik deftere geçiş yükümlülüğü doğurmaz. Bununla birlikte, devralan şirket dilediği takdirde herhangi bir zamanda noter aracılığıyla başvurarak ihtiyari olarak elektronik defter uygulamasına geçebilir.
Birleşme ve bölünme işlemleri, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19. ve 20. maddelerinde düzenlenen vergisiz devir veya kısmi bölünme şartları sağlandığında önemli vergi avantajları sunmaktadır. Bu nedenle birleşme ve bölünme kararlarının ETDS’de zamanında ve usulüne uygun şekilde kaydedilmesi, vergisel avantajların korunması ve işlemin geçerliliği açısından kritik önemdedir. Eksik veya hatalı kayıtlar hem hukuki geçerliliğe hem de vergisel sonuçlara ilişkin uyuşmazlıklara neden olabilecektir.
iii) Tür Değiştirme İşlemlerinde ETDS’nin Uygulanması
Elektronik ortamda defter tutan bir limited şirketin anonim şirkete dönüşmesi hâlinde, uygulanacak prosedür TTK hükümleri çerçevesinde belirlenmektedir. TTK uyarınca, tür değiştirme işlemlerinde “yeni kuruluş” hükümleri uygulanır.
Bu çerçevede, tür değişikliği ile ticaret sicilinden terkin edilen limited şirketin ticari defterleri ETDS sistemi tarafından kapatılır; tür değişikliği sonucunda kurulan anonim şirketin ticari defterleri ise kuruluş aşamasında ETDS üzerinden yeniden oluşturulur.
1 Temmuz 2025 – 31 Aralık 2025 tarihleri arasında tescil edilen tür değiştirme işlemleri bakımından, eğer yeni kurulan anonim şirket kuruluşu ve esas sözleşme değişikliği bakımından Bakanlık iznine tabi şirketlerden değilse, ticari defterlerin elektronik ortamda veya fiziki ortamda tutulması konusunda seçimlik hak tanınmaktadır. Ancak tür değişikliğinin 1 Ocak 2026 tarihinden sonra tescil edilmesi hâlinde, yeni kurulan anonim şirketin ticari defterlerini elektronik ortamda tutması zorunludur ve ETDS üzerinden açılış yapılması gerekmektedir.
IV. Uygulamada Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar
Birleşme, bölünme ve tür değiştirme işlemlerinde ETDS bakımından dikkat edilmesi gereken en önemli hususlardan biri, kullanıcı yetkilendirmelerinin güncel tutulmasıdır. Şirket yönetim organlarında meydana gelen değişikliklerin gecikmeksizin sisteme işlenmesi gerekmektedir. Ayrıca defter kapanış ve açılış işlemlerinin, ticaret sicili tescil işlemleriyle eş zamanlı olarak gerçekleştirilmesi zorunludur. Bu yükümlülüklere riayet edilmemesi, usulsüzlük cezalarına ve tescil sürecinde gecikmeye bağlı risklere yol açabilir.
Kapanan defterlerin saklanması yükümlülüğü, TTK’nın 82. maddesi uyarınca on (10) yıl süreyle devam etmekte olup, ETDS bu yükümlülüğün dijital ortamda yerine getirilmesine olanak sağlar. ETDS kayıtlarının elektronik imza ve zaman damgası ile korunması, ileride ortaya çıkabilecek uyuşmazlıklarda güçlü bir delil teşkil eder. Bu yönüyle ETDS, yalnızca teknik bir kayıt sistemi değil, aynı zamanda hukuki güvenliğin sağlanmasına katkıda bulunan bir ispat aracıdır.
V. Değerlendirme ve Sonuç
Yukarıda açıklanan düzenlemeler ışığında, şirketlerin yeniden yapılandırma süreçlerinde elektronik defter tutma yükümlülüğü; işlemin niteliği (birleşme, tam/kısmi bölünme veya tür değiştirme), taraf şirketlerin Bakanlık iznine tabi olup olmadıkları ve yeni kurulan veya devam eden şirketlerin tescil tarihleri gibi unsurlar dikkate alınarak belirlenmelidir. Bu unsurlar, elektronik defter yükümlülüğünün kapsamını doğrudan etkilediğinden, her işlem özelinde ayrı bir hukuki değerlendirme yapılması zorunludur.
Birleşme ve bölünme kararlarının ETDS’ye usulüne uygun şekilde kaydedilmesi, yetkilendirmelerin güncel tutulması ve kapanan defterlerin arşiv yükümlülüklerinin eksiksiz yerine getirilmesi hem hukuki geçerliliğin hem de vergisel avantajların korunması açısından kritik öneme sahiptir.
Bu nedenle şirketlerin yeniden yapılandırma planlarını hazırlarken yalnızca TTK ve ticaret sicili yükümlülüklerini değil, ETDS düzenlemelerini de dikkate almaları; dijital süreçlerin takibini sağlayacak iç kontrolleri oluşturup vergi risklerini eş zamanlı olarak izlemeleri önem arz etmektedir. Böylece hem hukuki hem de vergisel riskler asgari seviyeye indirilerek yeniden yapılandırma stratejileri daha güvenli bir zeminde hayata geçirilebilir.
Saygılarımızla,
DT Hukuk
Av. Ayris Tarcan